研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引( 2.0 版)

 國家稅務總局所得稅司  科技部政策法規(guī)與創(chuàng)新體系建設司

 

2018 年，稅務總局所得稅司在科技部政策法規(guī)與創(chuàng)新體系建 設司的大力支持下，首次發(fā)布《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引 ( 1.0 版) 》，從政策概述、主要內(nèi)容、核算要求、備案和申報管 理等方面對研發(fā)費用加計扣除政策進行了全面解讀，在指導基層 稅務人員理解把握政策，幫助企業(yè)及時、充分、準確享受政策紅 利方面發(fā)揮了積極作用。

為全面貫徹習近平新時代中國特色社會主義思想主題教育要

求，更好地落實稅收優(yōu)惠政策，稅務總局所得稅司聯(lián)合科技部政 策法規(guī)與創(chuàng)新體系建設司對現(xiàn)行研發(fā)費用加計扣除相關政策進行 梳理、提煉、整合，編寫了《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引( 2.0 版) 》，力求全方位、多維度、深層次、更精煉地展示政策要義。

需要說明的是，《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引 ( 2.0 版)》 僅旨在方便讀者查找和充分理解現(xiàn)行研發(fā)費用加計扣除政策，不 是稅收執(zhí)法或申請享受政策的依據(jù)。政策執(zhí)行請以正式文件為準。

 目  錄

一、  研發(fā)費用加計扣除政策概述 1

(一) 政策要點 1

(二) 政策沿革 2

(三) 研發(fā)費用加計扣除與據(jù)實扣除的概念 4

二、  研發(fā)活動界定 5

(一) 研發(fā)活動的概念與類型 5

(二) 研發(fā)活動判斷的基本要點 6

(三) 不適用加計扣除政策的活動 7

(四) 研發(fā)活動判斷的邊界與說明 8

三、  研發(fā)項目管理 11

(一) 研發(fā)項目的組織形式 11

(二) 研發(fā)項目的流程管理 12

四、  研發(fā)費用加計扣除政策的主要內(nèi)容 14

(一) 政策適用范圍 14

(二) 研發(fā)費用加計扣除歸集口徑 15

(三) 沖減研發(fā)費用的特殊情況 22

(四) 其他事項 23

五、  加計扣除研發(fā)費用核算要求 25

(一) 享受研發(fā)費用加計扣除政策的會計核算要求 25

(二) 研發(fā)支出輔助賬的樣式 25

(三) 研發(fā)支出輔助賬核算流程 26

(四) 研發(fā)費用的費用化或資本化處理方面的規(guī)定 27

(五) 共用的人員及儀器、設備、無形資產(chǎn)核算要求 29

(六) 研發(fā)費用的核算須做好部門間協(xié)調(diào)配合 29

(七) 企業(yè)集團集中開發(fā)的研發(fā)費用分攤需要關注關聯(lián)申報 29

(八) 合作研發(fā)項目核算要求 30

六、  研發(fā)費用加計扣除申報和后續(xù)管理 30

(一) 享受研發(fā)費用加計扣除政策的辦理方式 30

(二) 享受研發(fā)費用加計扣除政策的時點 31

(三) 享受研發(fā)費用加計扣除政策的留存?zhèn)洳橘Y料 32

(四) 稅務機關后續(xù)管理 33

(五) 其他注意事項 34

 

1.  企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當 期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，再按照實際發(fā)生額的 100%在稅前 加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的 200%在稅前攤銷。無形 資產(chǎn)攤銷年限不得低于 10 年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，有關法律規(guī) 定或者合同約定了使用年限的，可以按照法律規(guī)定或者合同約定的使用年 限分期攤銷。

2.  委托、合作、集中研發(fā)費用的加計扣除：

( 1 ) 企業(yè)委托境內(nèi)的外部機構或個人進行研發(fā)活動發(fā)生的費用，按照 費用實際發(fā)生額的 80%計入委托方研發(fā)費用并按規(guī)定計算加計扣除；委托 境外(不包括境外個人)進行研發(fā)活動所發(fā)生的費用，按照費用實際發(fā)生額的 80%計入委托方的委托境外研發(fā)費用。委托境外研發(fā)費用不超過境內(nèi)符合條 件的研發(fā)費用三分之二的部分，可按規(guī)定在企業(yè)所得稅前加計扣除。

(2) 企業(yè)共同合作開發(fā)的項目，由合作各方就自身實際承擔的研發(fā)費 用分別計算加計扣除。

( 3 ) 企業(yè)集團根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營和科技開發(fā)的實際情況，對技術要求高、 投資數(shù)額大，需要集中研發(fā)的項目，其實際發(fā)生的研發(fā)費用，可以按照權 利和義務相一致、費用支出和收益分享相配比的原則，合理確定研發(fā)費用 的分攤方法，在受益成員企業(yè)間進行分攤， 由相關成員企業(yè)分別計算加計 扣除。

3.  企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進行創(chuàng)意設計活動而發(fā) 生的相關費用，可以按照規(guī)定進行加計扣除。

4.  企業(yè)可在當年 7 月份預繳、10 月份預繳以及企業(yè)所得稅年度匯算清 繳時申報享受研發(fā)費用加計扣除政策。

 

(二) 政策沿革

現(xiàn)行企業(yè)所得稅法和實施條例明確研發(fā)費用可享受加計扣除。近年來， 國家多次優(yōu)化完善研發(fā)費用加計扣除政策，加大政策優(yōu)惠力度，具體政策 沿革見表 1。

表 1：研發(fā)費用加計扣除政策沿革

 

時間	政策	主要內(nèi)容
2008 年開始實施	《中華人民共和國企業(yè)所得稅 法》及其實施條例	以法律形式確認研發(fā)費用加計扣 除政策。
2008 年 12 月	《國家稅務總局關于印發(fā)<企業(yè)  研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法  (試行)>的通知》(國稅發(fā)〔2008〕 116 號)	對研發(fā)費用加計扣除政策作出系 統(tǒng)、詳細規(guī)定。
2015 年 11 月	《財政部 國家稅務總局 科技部 關于完善研究開發(fā)費用稅前加計 扣除政策的通知》 (財稅〔2015〕 119 號)	放寬了享受優(yōu)惠的企業(yè)研發(fā)活動 及研發(fā)費用的范圍，大幅減少了研 發(fā)費用加計扣除口徑與高新技術 企業(yè)認定研發(fā)費用歸集口徑的差 異。
	《國家稅務總局關于企業(yè)研究開 發(fā)費用稅前加計扣除政策有關問 題的公告》  (2015 年第 97 號)	細化研發(fā)費用加計扣除政策口徑 及管理要求，提高政策可操作性。
2017 年 5 月	《財政部 稅務總局 科技部關于 提高科技型中小企業(yè)研究開發(fā)費 用稅前加計扣除比例的通知》(財 稅〔2017〕34 號)	將科技型中小企業(yè)享受研發(fā)費用 加計扣除比例由 50%提高到 75%。
	《國家稅務總局關于提高科技型 中小企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計 扣除比例有關問題的公告》(2017 年第 18 號)	進一步明確科技型中小企業(yè)研發(fā) 費用加計扣除政策執(zhí)行口徑，保證 優(yōu)惠政策的貫徹實施。
2017 年 11 月	《國家稅務總局關于研發(fā)費用稅	進一步完善和明確了部分研發(fā)費

  

 

時間	政策	主要內(nèi)容
	前加計扣除歸集范圍有關問題的 公告》  (2017 年第 40 號)	用范圍和歸集口徑。
2018 年 6 月	《財政部 稅務總局 科技部關于 企業(yè)委托境外研究開發(fā)費用稅前 加計扣除有關政策問題的通知》 (財稅〔2018〕64 號)	允許委托境外研發(fā)費用加計扣除。
2018 年 9 月	《財政部 稅務總局 科技部關于 提高研究開發(fā)費用稅前加計扣除 比例的通知》  (財稅〔2018〕99 號)	將全部研發(fā)費用加計扣除比例由 50%提高到 75%。
2021 年 3 月	《財政部 稅務總局關于進一步 完善研發(fā)費用稅前加計扣除政策 的公告》  (2021 年第 13 號)	將制造業(yè)企業(yè)的研發(fā)費用加計扣 除比例由 75%提高至 100%。
2021 年 9 月	《國家稅務總局關于進一步落實 研發(fā)費用加計扣除政策有關問題 的公告》  (2021 年第 28 號)	在 2021 年 10 月份預繳申報時，允 許企業(yè)自主選擇享受前三季度研 發(fā)費用加計扣除，優(yōu)化研發(fā)費用輔 助賬樣式，調(diào)整 “其他相關費用” 限額的計算方法。
2022 年 3 月	《財政部 稅務總局 科技部關于 進一步提高科技型中小企業(yè)研發(fā) 費用稅前加計扣除比例的公告》  (2022 年第 16 號)	將科技型中小企業(yè)的研發(fā)費用加 計扣除比例由 75%提高至 100%。
2022 年 5 月	《國家稅務總局關于企業(yè)預繳申 報享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政 策有關事項的公告》  (2022 年第 10 號)	將企業(yè) 10 月份預繳申報享受研發(fā) 費用加計扣除政策的舉措予以長 期化、制度化。
2022 年 9 月	《財政部 稅務總局 科技部關于 加大支持科技創(chuàng)新稅前扣除力度 的公告》  (2022 年第 28 號)	現(xiàn)行適用研發(fā)費用稅前加計扣除 比例 75%的企業(yè)，在 2022 年 10 月 1 日至 2022 年 12 月 31 日期間， 研發(fā)費用稅前加計扣除比例提高

 

 

時間	政策	主要內(nèi)容
		至 100%。
2023 年 3 月	《財政部 稅務總局關于進一步 完善研發(fā)費用稅前加計扣除政策 的公告》  (2023 年第 7 號)	將符合條件行業(yè)企業(yè)研發(fā)費用稅 前加計 扣 除 比例由 75% 提 高至 100%的政策，作為制度性安排長 期實施。
2023 年 6 月	《國家稅務總局 財政部關于優(yōu) 化預繳申報享受研發(fā)費用加計扣 除政策有關事項的公告》  (2023 年第 11 號)	再新增一個享受時點，7 月份預繳 申報時企業(yè)可就當年上半年發(fā)生 的研發(fā)費用享受加計扣除政策。

 

(三) 研發(fā)費用加計扣除與據(jù)實扣除的概念

1.加計扣除是企業(yè)所得稅的一種稅基式優(yōu)惠方式，一般是指按照稅法規(guī) 定在實際扣除額的基礎上，再加成一定比例，作為計算應納稅所得額時的 扣除額。對企業(yè)的研發(fā)費用實施加計扣除，則稱之為研發(fā)費用加計扣除。

2.“研發(fā)費用加計扣除”與“研發(fā)費用據(jù)實扣除”既有相同點又有不同 點。

其相同點主要體現(xiàn)在以下方面：

( 1 ) 研發(fā)活動特征相同。兩者都是企業(yè)為獲得科學與技術 (不包括人 文、社會科學) 新知識，創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術、 工藝、產(chǎn)品 (服務) 而持續(xù)進行的具有明確目標的研究開發(fā)活動。

(2) 研發(fā)費用處理方式相同。企業(yè)實際發(fā)生的研發(fā)支出費用化與資本 化處理的原則，按照財務會計制度規(guī)定執(zhí)行。

( 3 ) 不允許稅前扣除費用范圍相同。法律、行政法規(guī)和國務院財稅主 管部門規(guī)定不允許企業(yè)所得稅前扣除的費用和支出項目，同樣不允許加計 扣除。

(4) 核算要求基本相同。企業(yè)未設立專門的研發(fā)機構或企業(yè)研發(fā)機構 同時承擔生產(chǎn)經(jīng)營任務的，應對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分開進行核算，準確、合理地計算研發(fā)費用。

其不同點主要體現(xiàn)在以下方面：

( 1 ) 適用對象不同。研發(fā)費用加計扣除僅適用于財務核算健全并能準 確歸集核算研發(fā)費用的居民企業(yè)，而研發(fā)費用據(jù)實扣除適用于能夠準確核 算研發(fā)費用的所有企業(yè)。

(2) 行業(yè)限制不同。享受研發(fā)費用加計扣除的企業(yè)有負面清單行業(yè)的 限制，而據(jù)實扣除則沒有負面清單行業(yè)的限制。

( 3 ) 研發(fā)費用范圍不同。加計扣除的研發(fā)費用范圍限于財稅〔2015〕 119 號等文件列舉的6 項費用及明細項，而據(jù)實扣除的研發(fā)費用范圍按照稅 收及財務會計制度的規(guī)定確定。

  

類 型	研發(fā)活動		非研發(fā)活動
	主要目的	具體形式
基 礎 研 究	基礎研究不預設某一特定的 應用或使用目的，主要是為 獲得關于現(xiàn)象和可觀察事實 的基本原理的新知識，可針 對已知或具有前沿性的科學 問題，或者針對人們普遍感 興趣的某些廣泛領域， 以未 來廣泛應用為目標。	分為兩種類型：一是自由探索 性基礎研究， 即為了增進知 識，不追求經(jīng)濟或社會效益， 也不積極謀求將其應用于實 際問題或把成果轉(zhuǎn)移到負責 應用的部門； 二是目標導向  (定向) 基礎研究，旨在獲取 某方面知識、期望為探索解決 當前已知或未來可能發(fā)現(xiàn)的 問題奠定基礎。	藝術或人文學方 面的研究。
應 用 研 究	主要針對某一特定的實際應 用 目的或目標，為獲取新知 識或?qū)ふ乙延兄�識的實際應 用途徑而開展的創(chuàng)造性研 究。	包括辨別基礎研究成果的可 應用性，或者研究出一套使企 業(yè)能夠完成預先設定的發(fā)展 目標的新方案等。	對某項科研成果 的直接應用，對 現(xiàn)存產(chǎn)品、服務、 技術、材料或工 藝流程進行的重 復或簡單改變。
試 驗 發(fā) 展	主要是利用從科學研究和實 際經(jīng)驗中獲得的現(xiàn)有知識， 為生產(chǎn)新材料、新產(chǎn)品、新 設備，建立新工藝、新系統(tǒng)， 或對已產(chǎn)生和已建立的上述 各項進行實質(zhì)性改進，而進 行的開發(fā)、試制、小試、中 試等試驗性、系統(tǒng)性工作。	原型樣機設計、制造、測試， 設計新工藝所需要的專用設 備和架構，對新產(chǎn)品和新工藝 的構思、開發(fā)和樣品制造等。	市場調(diào)查、質(zhì)量 控制、測試分析、 維修維護、常規(guī) 測試、為生產(chǎn)工 藝 而 進 行 的 設 計、試生產(chǎn)等。

 

(二) 研發(fā)活動判斷的基本要點

根據(jù)研發(fā)活動的判斷要點 (見表 3 ) ，企業(yè)可自行判斷其項目是否為研 發(fā)活動。

  

表 3  研發(fā)活動判斷要點及內(nèi)涵

 

要點		內(nèi)涵
1	有明確創(chuàng)新目標	研發(fā)活動一般具有明確的創(chuàng)新目標，如獲得新知識、新技術、 新工藝、新材料、新產(chǎn)品、新標準等。 可通過以下問題予以明確。例如，該活動是否要探索以前未 發(fā)現(xiàn)的現(xiàn)象、結(jié)構或關系？是否在一定范圍要突破現(xiàn)有的技 術瓶頸？研發(fā)成果是否不可預期？如果回答為“是”，則說 明該活動具有明確的創(chuàng)新目標。
2	有系統(tǒng)組織形式	研發(fā)活動以項目、課題等方式組織進行，圍繞具體目標，有 較為確定的人、財、物等支持，經(jīng)過立項、實施、結(jié)題的組 織過程，因此是有邊界的和可度量的。
3	研發(fā)結(jié)果不確定	研發(fā)活動的結(jié)果是不能完全事先預期的，必須經(jīng)過反復不斷 的試驗、測試，具有較大的不確定性，存在失敗的可能。

 

(三) 不適用加計扣除政策的活動

為提高政策的精準性、可操作性，財稅〔2015〕119 號文明確以下活動 不適用加計扣除政策：

1.企業(yè)產(chǎn)品 (服務) 的常規(guī)性升級；

2.對某項科研成果的直接應用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝 置、產(chǎn)品、服務或知識等；

3.企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術支持活動；

4.對現(xiàn)存產(chǎn)品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變；

5.市場調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究；

6.作為工業(yè) (服務) 流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質(zhì)量控制、測試分析、維修維 護；

7.社會科學、藝術或人文學方面的研究。

其中，1 至 6 類活動雖與研發(fā)活動有密切關系，但都不屬于研發(fā)活動。

項目	處理方式	備注
		發(fā)是研發(fā)項目整體組成的一部分，屬于研發(fā)活 動；否則，需要進一步判斷
試生產(chǎn)	區(qū)別對待	為新產(chǎn)品、新工藝全面測試及隨后進一步的設 計和工程化進行的試生產(chǎn)屬于研發(fā)活動；否 則，不屬于研發(fā)活動
售后服務和故障排除	不屬于R&D	“反饋”研發(fā)除外
專利與許可證工作	不屬于R&D	與研發(fā)項目直接相關的專利工作除外
常規(guī)測試	不屬于R&D	即使由 R&D 人員進行的常規(guī)測試也不屬于研 發(fā)活動
數(shù)據(jù)收集	區(qū)別對待	作為研發(fā)項目必不可少組成部分的數(shù)據(jù)收集 屬于研發(fā)活動；否則，不屬于研發(fā)活動
公共檢驗控制、標準與 規(guī)章的執(zhí)行	不屬于R&D

 

注：  “反饋”研發(fā)是指一項新產(chǎn)品或者新工藝轉(zhuǎn)到生產(chǎn)部門后，仍然存在需要解決的技術問題，其中一些可能需要進一步開展的研發(fā)活動。

很多科技活動單獨看其本身并不是研發(fā)活動，但如果主要是為了實現(xiàn) 研發(fā)需求，則可視為研發(fā)活動。例如，科技信息服務、通用信息收集和編 制、測試與規(guī)范化、質(zhì)量控制、可行性研究等；否則，不是研發(fā)活動。

以下科技服務活動不屬于研發(fā)活動： ①以常規(guī)手段或者為生產(chǎn)經(jīng)營目 的進行一般加工、定作、修理、修繕、廣告、印刷、測繪、標準化測試， 建設工程的勘察、設計、安裝、施工、監(jiān)理等服務，但以非常規(guī)技術手段， 解決復雜、特殊技術問題而提供的服務除外； ②描曬復印圖紙、攝影攝像 等服務;③計量檢定單位提供的強制性計量檢定服務;④理化測試分析單位提供的儀器設備的購售、租賃及用戶服務。

 

3.軟件相關研發(fā)活動與非研發(fā)活動說明

 

軟件開發(fā)活動即使取得了軟件著作權，也不一定是研發(fā)活動。只有當 軟件開發(fā)活動符合研發(fā)活動的界定時，才屬于研發(fā)活動。

( 1 ) 軟件研發(fā)活動的典型

①  在計算機科學領域產(chǎn)生新的原理、語言、操作系統(tǒng)；

②  基于獨創(chuàng)技術，對新搜索引擎的設計和執(zhí)行；

③  基于系統(tǒng)或者網(wǎng)絡的流程再造，試圖解決硬件或者軟件的沖突；

④  創(chuàng)建新的或者更有效的算法，開發(fā)計算專業(yè)領域中的軟件工具，

如圖像處理、地理數(shù)據(jù)顯示、字符識別等；

⑤  建立新的、獨創(chuàng)的加密技術或者安全技術；

⑥  在操作系統(tǒng)、編程語言、數(shù)據(jù)管理、通訊軟件和軟件開發(fā)工具層 面上的信息技術開發(fā)；

⑦  開源軟件的開發(fā)；

⑧  互聯(lián)網(wǎng)技術的發(fā)展；

⑨  軟件的設計、開發(fā)、配置和維護等方面方法的研究；

⑩  在捕捉、傳輸、存儲、檢索、處理或顯示信息等通用方法上產(chǎn)生 進步的軟件開發(fā)；

⑪   開發(fā)軟件程序或系統(tǒng)所必需的， 旨在填補技術知識空白的試驗發(fā) 展；

⑫   對現(xiàn)有程序或系統(tǒng)的升級、擴充或改變體現(xiàn)了科學和 (或) 技術 的進步，并帶來了知識存量的增加，可將其歸為研發(fā)活動，如軟件適配不 同的操作系統(tǒng)或硬件、產(chǎn)品運行性能得以顯著提升；

⑬  針對新應用場景的軟件開發(fā)，如算法的優(yōu)化迭代、產(chǎn)品基礎架構 和功能模塊的重新設計等。

 

( 2 ) 軟件相關非研發(fā)活動的典型

常規(guī)性的軟件相關活動， 由于不涉及科學和 (或) 技術的進步或技術 不確定性的解決，不屬于研發(fā)。例如：

①  運用已知方法和現(xiàn)有軟件工具進行商業(yè)應用軟件和信息系統(tǒng)的開 發(fā)；

②  使用標準的加密方法進行安全性驗證和數(shù)據(jù)完整性測試；

③  使用現(xiàn)有工具對網(wǎng)頁或者軟件的制作；

④  定制具有特殊用途的產(chǎn)品，在這個過程中，增加的知識對原有項 目有重大改進的除外；

⑤  為應用程序添加用戶功能 (包括基礎數(shù)據(jù)輸入功能) ；

⑥  試驗發(fā)展過程結(jié)束后，對現(xiàn)有系統(tǒng)或者程序的日常調(diào)試，如功能、 界面、性能等方面的簡單優(yōu)化；

⑦  轉(zhuǎn)換和 (或) 編譯計算機語言；

⑧  用戶使用說明書的編寫。

(一) 研發(fā)項目的組織形式

根據(jù)企業(yè)研發(fā)活動組織方式的不同，企業(yè)研發(fā)項目一般分為自主研發(fā)、 委托研發(fā)、合作研發(fā)與集中研發(fā)。

( 1 ) 自主研發(fā)是指企業(yè)依靠自身資源，獨立進行研發(fā)，并對研發(fā)成果擁有完全獨立的知識產(chǎn)權。

( 2 ) 委托研發(fā)是指企業(yè)委托外部機構或個人基于企業(yè)研發(fā)需求而開展 的研發(fā)項目，企業(yè)以支付報酬的形式獲得受托方的研發(fā)成果所有權。如果 研發(fā)成果所有權僅屬于受托方，委托方不能享受研發(fā)費用加計扣除政策。

( 3 ) 合作研發(fā)是指立項企業(yè)通過契約形式與其他企業(yè)共同投入資金、 技術、人力等資源的研發(fā)項目。合作研發(fā)共同完成的知識產(chǎn)權，其歸屬由 合同約定，如果合同沒有約定的，由合作各方共同所有。

( 4 ) 集中研發(fā)是指企業(yè)集團根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營和科技開發(fā)的實際情況，對 技術要求高、投資數(shù)額大、單個企業(yè)難以獨立承擔的項目進行集中開發(fā)。

2.委托研發(fā)與合作研發(fā)的確認

《技術合同認定管理辦法》 ( 國科發(fā)政字〔2000〕63 號 ) 第六條規(guī)定： 未申請認定登記和未予登記的技術合同，不得享受國家對有關促進科技成 果轉(zhuǎn)化規(guī)定的稅收、信貸和獎勵等方面的優(yōu)惠政策。 因此，委托研發(fā)與合 作研發(fā)項目應簽訂合同，委托、合作研發(fā)的合同需經(jīng)科技行政主管部門登 記。其中，根據(jù)財稅〔2018〕64 號規(guī)定，委托境外進行研發(fā)活動由委托方 到科技行政主管部門進行登記。

(二) 研發(fā)項目的流程管理

研發(fā)項目是以研發(fā)任務為中心， 以研發(fā)團隊為基本活動單位，在相應 研發(fā)條件的保障之下，開展研發(fā)活動。企業(yè)對研發(fā)項目從立項、實施到結(jié) 題，建議建立全流程的管理制度， 以便可以更好地適用研發(fā)費用加計扣除 政策。

1.研發(fā)項目的立項

企業(yè)研發(fā)項目立項需要有企業(yè)決議文件與項目計劃書。項目計劃書需 回答以下問題：為什么做、做什么、怎樣做、做的條件、做后取得的成果 和達到的水平、有什么創(chuàng)新點。

因此，項目計劃書建議包括以下基本要素：

( 1 ) 研發(fā)目標，包括研發(fā)意義、國內(nèi)外現(xiàn)狀、預期研發(fā)成果、預期實 現(xiàn)的技術指標、預期應用價值等；

( 2 ) 研發(fā)內(nèi)容，包括技術難點或擬解決的關鍵技術問題、創(chuàng)新點、技 術路線等；

( 3 ) 研發(fā)條件，包括研發(fā)基礎、項目人員編制、經(jīng)費預算等；

( 4 ) 項目進度安排，包括研發(fā)準備、技術攻關、試驗測試等進度安排；

( 5 ) 成果形式與考核指標。

2.研發(fā)項目的實施

為保證研發(fā)項目得以有效實施，并便利研發(fā)費用加計扣除政策享受， 建議企業(yè)建立規(guī)范的研發(fā)項目實施管理制度。例如，企業(yè)可以根據(jù)實際情 況，采取以下管理制度：

( 1 ) 研發(fā)項目歸口管理制度。企業(yè)可設立研發(fā)項目的歸口管理部門， 對項目實施全程管理，包括項目計劃書的編制、項目招標、合同簽訂與管 理、科技成果鑒定、資料歸檔等工作。

( 2 ) 項目責任人負責制度。為保證項目的順利進行，可明確項目的管 理權責，實行項目責任人負責制，并明確權利與責任。每一個項目一般確 定一或兩個項目責任人。

( 3 ) 研發(fā)費用全流程記錄制度。為保證研發(fā)費用的準確歸集，從每個 研發(fā)項目開始實施，建議研發(fā)部門與財務部門協(xié)調(diào)配合，對該項目的資源 投入情況進行全流程記錄。例如，通過工時系統(tǒng)對研發(fā)活動人員參與某一 研發(fā)項目的工時進行記錄、通過材料領料單對某一研發(fā)項目的研發(fā)領用材 料進行記錄等。

( 4 ) 研發(fā)進度記錄制度。例如，可對研發(fā)新材料關鍵技術攻關節(jié)點進 行記錄，包括技術路線、使用的關鍵設備和材料等；可對新材料是否達到 某一關鍵技術指標的測試過程進行記錄，包括測試的方法、結(jié)果、結(jié)論等。

2015 年第 97 號公告將負面清單行業(yè)企業(yè)的判斷口徑具體細化為：以列 舉的不適用稅前加計扣除政策行業(yè)為主營業(yè)務，其研發(fā)費用發(fā)生當年的主 營業(yè)務收入占企業(yè)按稅法第六條規(guī)定計算的收入總額減除不征稅收入和投 資收益的余額 50%(不含)以上的企業(yè)。從收入總額中減除的投資收益包括稅 法規(guī)定的股息、紅利等權益性投資收益以及股權轉(zhuǎn)讓所得。

在計算收入總額時，應注意收入總額的完整性和準確性，稅收上確認 的收入總額不能簡單等同于會計收入，應重點關注稅會收入確認差異及調(diào) 整情況。在判定主營業(yè)務時，應將企業(yè)當年取得的各項不適用加計扣除行 業(yè)業(yè)務收入?yún)R總確定。

2.核定征收企業(yè)不能享受加計扣除政策

根據(jù)財稅〔2015〕119 號文件規(guī)定，研發(fā)費用加計扣除政策適用于會計 核算健全、實行查賬征收并能夠準確歸集研發(fā)費用的居民企業(yè)。按核定征 收方式繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)不能享受此項優(yōu)惠政策。

3.創(chuàng)意設計活動發(fā)生的相關費用可以享受加計扣除政策

為落實《國務院關于推進文化創(chuàng)意和設計服務與相關產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展的 若干意見》  ( 國發(fā)〔2014〕10 號 ) 文件精神，財稅〔2015〕119 號特別規(guī) 定了企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進行創(chuàng)意設計活動而發(fā)生 的相關費用，可按照規(guī)定進行加計扣除。

創(chuàng)意設計活動是指多媒體軟件、動漫游戲軟件開發(fā)，數(shù)字動漫、游戲 設計制作；房屋建筑工程設計 (綠色建筑評價標準為三星) 、風景園林工 程專項設計；工業(yè)設計、多媒體設計、動漫及衍生產(chǎn)品設計、模型設計等。

值得一提的是，財稅〔2015〕119 號文件雖允許“創(chuàng)意設計活動”適用 加計扣除政策，但其屬于一項單獨的優(yōu)惠政策，并不代表此類 “創(chuàng)意設計 活動”屬于研發(fā)活動。

(二) 研發(fā)費用加計扣除歸集口徑

1.可加計扣除的研發(fā)費用范圍

( 1 ) 人員人工費用。指直接從事研發(fā)活動人員的工資薪金、基本養(yǎng)老 保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房 公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務費用。

直接從事研發(fā)活動人員分為研究人員、技術人員和輔助人員三類。直 接從事研發(fā)活動人員既可以是本企業(yè)的員工，也可以是外聘研發(fā)人員。外 聘研發(fā)人員是指與本企業(yè)或勞務派遣企業(yè)簽訂勞務用工協(xié)議 (合同) 和臨 時聘用的研究人員、技術人員、輔助人員。接受勞務派遣的企業(yè)按照協(xié)議 (合同) 約定支付給勞務派遣企業(yè)，且由勞務派遣企業(yè)實際支付給外聘研 發(fā)人員的工資薪金等費用，屬于外聘研發(fā)人員的勞務費用。工資薪金包括 按規(guī)定可以在稅前扣除的對研發(fā)人員股權激勵的支出。

( 2 ) 直接投入費用。指研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用； 用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費，不構成固定資 產(chǎn)的樣品、樣機及一般測試手段購置費，試制產(chǎn)品的檢驗費；用于研發(fā)活 動的儀器、設備的運行維護、調(diào)整、檢驗、維修等費用， 以及通過經(jīng)營租 賃方式租入的用于研發(fā)活動的儀器、設備租賃費。

( 3 ) 折舊費用。指用于研發(fā)活動的儀器、設備的折舊費。

(4)無形資產(chǎn)攤銷。指用于研發(fā)活動的軟件、專利權、非專利技術(包 括許可證、專有技術、設計和計算方法等) 的攤銷費用。

( 5 ) 新產(chǎn)品設計費、新工藝規(guī)程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘 探開發(fā)技術的現(xiàn)場試驗費。指企業(yè)在新產(chǎn)品設計、新工藝規(guī)程制定、新藥 研制的臨床試驗、勘探開發(fā)技術的現(xiàn)場試驗過程中發(fā)生的與開展該項活動 有關的各類費用。

( 6 ) 其他相關費用。指與研發(fā)活動直接相關的其他費用，如技術圖書 資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費，研發(fā)成果的檢 索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產(chǎn)權的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費，職工福利費、補充養(yǎng)老保險費、 補充醫(yī)療保險費。此類費用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的 10%。

2.研發(fā)費用的會計核算、高新技術企業(yè)認定和加計扣除口徑對比

目前研發(fā)費用主要有三個口徑，一是會計核算口徑，主要由《財政部 關于企業(yè)加強研發(fā)費用財務管理的若干意見》(財企〔2007〕194 號 ) 規(guī)范； 二是高新技術企業(yè)認定口徑， 由《科技部 財政部 國家稅務總局關于修訂 印發(fā)〈高新技術企業(yè)認定管理工作指引〉的通知》 ( 國科發(fā)火〔2016〕195 號 ) 規(guī)范；三是加計扣除口徑，由財稅〔2015〕119 號和 2015 年第 97 號公 告、2017 年第 40 號公告等文件規(guī)范。

三個研發(fā)費用歸集口徑相比較，存在一定差異 (見表 5 ) 。形成差異的 主要原因如下：

一是會計口徑的研發(fā)費用，其主要目的是為了準確核算研發(fā)活動支出， 而企業(yè)研發(fā)活動是企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營情況自行判斷的，除該項活動應 屬于研發(fā)活動外，并無過多限制條件，企業(yè)在產(chǎn)品、技術、材料、工藝、 標準的研發(fā)過程中發(fā)生的各項費用均可計入研發(fā)費用。

二是高新技術企業(yè)認定口徑的研發(fā)費用，其主要目的是為了判斷企業(yè) 研發(fā)投入強度、科技實力是否達到高新技術企業(yè)標準。為了保證口徑統(tǒng)一， 高新技術企業(yè)認定口徑對研發(fā)費用有明確的范圍，且對其他相關費用等部 分費用有一定的限制。

三是研發(fā)費用加計扣除政策口徑的研發(fā)費用，其主要目的是為了細化 研發(fā)費用可以加計扣除的范圍，引導企業(yè)加大核心研發(fā)投入。可加計扣除 范圍針對企業(yè)直接的、核心的研發(fā)投入，對其他相關費用有一定的比例限 制。應關注的是，允許加計扣除的研發(fā)費用范圍采取的是正列舉方式，即 政策規(guī)定中沒有列舉的研發(fā)費用，不可以加計扣除。

表 5  研發(fā)費用歸集口徑比較

項 目	研發(fā)費用加計扣除	高新技術企業(yè)認定	會計規(guī)定	備注
人 員 人 工 費 用	直接從事研發(fā)活動人 員的工資薪金、基本養(yǎng) 老保險費、基本醫(yī)療保 險費、失業(yè)保險費、工 傷保險費、生育保險費 和住房公積金，以及外 聘研發(fā)人員的勞務費 用。	企業(yè)科技人員的工資 薪金、基本養(yǎng)老保險 費、基本醫(yī)療保險費、 失業(yè)保險費、工傷保險 費、生育保險費和住房 公積金，以及外聘科技 人員的勞務費用。	企業(yè)在職研發(fā)人員  的工資、獎金、津貼、 補貼、社會保險費、 住房公積金等人工  費用以及外聘研發(fā)  人員的勞務費用。	會計核算范圍 大于稅收范  圍。高新技術 企業(yè)人員人工 費用歸集對象 是科技人員。
直 接 投 入 費 用	(1) 研發(fā)活動直接消 耗的材料、燃料和動力 費用。	(1)直接消耗的材料、 燃料和動力費用。	(1) 研發(fā)活動直接 消耗的材料、燃料和 動力費用。
	(2) 用于中間試驗和 產(chǎn)品試制的模具、工藝 裝備開發(fā)及制造費，不 構成固定資產(chǎn)的樣品、 樣機及一般測試手段 購置費，試制產(chǎn)品的檢 驗費。	(2) 用于中間試驗和 產(chǎn)品試制的模具、工藝 裝備開發(fā)及制造費，不 構成固定資產(chǎn)的樣品、 樣機及一般測試手段 購置費，試制產(chǎn)品的檢 驗費。	(2) 用于中間試驗 和產(chǎn)品試制的模具、 工藝裝備開發(fā)及制 造費，樣品、樣機及 一般測試手段購置 費，試制產(chǎn)品的檢驗 費等。
	(3) 用于研發(fā)活動的 儀器、設備的運行維 護、調(diào)整、檢驗、維修 等費用，以及通過經(jīng)營 租賃方式租入的用于 研發(fā)活動的儀器、設備 租賃費。	(3) 用于研究開發(fā)活 動的儀器、設備的運行 維護、調(diào)整、檢驗、檢 測、維修等費用，以及 通過經(jīng)營租賃方式租 入的用于研發(fā)活動的 固定資產(chǎn)租賃費。	(3) 用于研發(fā)活動 的儀器、設備、房屋 等固定資產(chǎn)的租賃 費，設備調(diào)整及檢驗 費，以及相關固定資 產(chǎn)的運行維護、維修 等費用。	房屋租賃費不 屬于加計扣除 范圍。
折 舊 費 用	用于研發(fā)活動的儀器、 設備的折舊費。	用于研究開發(fā)活動的 儀器、設備和在用建筑 物的折舊費。 研發(fā)設施的改建、改	用于研發(fā)活動的儀 器、設備、房屋等固 定資產(chǎn)的折舊費。	房屋折舊費、 研發(fā)設施的改 建、改裝、裝 修和修理過程

 

 

項 目	研發(fā)費用加計扣除	高新技術企業(yè)認定	會計規(guī)定	備注
與 長 期 待 攤 費 用		裝、裝修和修理過程中 發(fā)生的長期待攤費用。		中發(fā)生的長期 待攤費用不計 入加計扣除范 圍。
無 形 資 產(chǎn) 攤 銷	用于研發(fā)活動的軟件、 專利權、非專利技術  (包括許可證、專有技 術、設計和計算方法 等) 的攤銷費用。	用于研究開發(fā)活動的 軟件、知識產(chǎn)權、非專 利技術(專有技術、許 可證、設計和計算方法 等) 的攤銷費用。	用于研發(fā)活動的軟 件、專利權、非專利 技術等無形資產(chǎn)的 攤銷費用。	高新技術企業(yè) 認定口徑的研 發(fā)費用包含   “知識產(chǎn)權” 攤銷，而加計 扣除口徑的研 發(fā)費用包含   “專利權”攤 銷,二者存在  一定差異。
設 計 試 驗 等 費 用	新產(chǎn)品設計費、新工藝 規(guī)程制定費、新藥研制 的臨床試驗費、勘探開 發(fā)技術的現(xiàn)場試驗費。	符合條件的設計費用、 裝備調(diào)試費用、試驗費 用(包括新藥研制的臨 床試驗費、勘探開發(fā)技 術的現(xiàn)場試驗費、田間 試驗費等) 。		高新技術企業(yè) 認定口徑將裝 備調(diào)試費用、 田間試驗費用 納入范圍；會 計雖未對設計 試驗等費用進 行列舉，但規(guī) 定研究、開發(fā) 過程中發(fā)生的 相關費用均可 計入研發(fā)費

 

 

項 目	研發(fā)費用加計扣除	高新技術企業(yè)認定	會計規(guī)定	備注
				。
其 他 相 關 費 用	與研發(fā)活動直接相關  的其他費用，如技術圖 書資料費、資料翻譯  費、專家咨詢費、高新 科技研發(fā)保險費，研發(fā) 成果的檢索、分析、評 議、論證、鑒定、評審、 評估、驗收費用，知識 產(chǎn)權的申請費、注冊  費、代理費，差旅費、 會議費，職工福利費、 補充養(yǎng)老保險費、補充 醫(yī)療保險費。此項費用 總額不得超過可加計  扣除研發(fā)費用總額的 10%。	與研究開發(fā)活動直接 相關的其他費用，包括 技術圖書資料費、資料 翻譯費、專家咨詢費、 高新科技研發(fā)保險費， 研發(fā)成果的檢索、論 證、評審、鑒定、驗收 費用，知識產(chǎn)權的申請 費、注冊費、代理費， 會議費、差旅費、通訊 費等。此項費用一般不 得超過研究開發(fā)總費 用的 20%，另有規(guī)定的 除外。	與研發(fā)活動直接相 關的其他費用，包括 技術圖書資料費、資 料翻譯費、會議費、 差旅費、辦公費、外 事費、研發(fā)人員培訓 費、培養(yǎng)費、專家咨 詢費、高新科技研發(fā) 保險費用等。研發(fā)成 果的論證、評審、驗 收、評估以及知識產(chǎn) 權的申請費、注冊 費、代理費等費用。	加計扣除政策 及高新技術企 業(yè)認定研發(fā)費 用范圍中對其 他相關費用總 額有比例限  制。

3.研發(fā)費用加計扣除 “其他相關費用”限額計算方法

財稅〔2015〕119 號明確與研發(fā)活動直接相關的其它相關費用，不得超 過可加計扣除研發(fā)費用總額的 10%。根據(jù) 2021 年第 28 號公告的規(guī)定，從 2021 年起，企業(yè)在一個納稅年度內(nèi)同時開展多項研發(fā)活動的， 由原來按照 每一研發(fā)項目分別計算 “其他相關費用”限額，改為統(tǒng)一計算全部研發(fā)項 目 “其他相關費用”限額。

例如：甲企業(yè) 2023 年開展了 A、B 兩個研發(fā)項目，A 項目人員人工等五 項費用之和為 88 萬元，與研發(fā)活動直接相關的其他相關費用 12 萬元；B 項 目人員人工等五項費用之和為 84 萬元，與研發(fā)活動直接相關的其他相關費用 8 萬元，假設兩項研發(fā)活動均符合加計扣除相關規(guī)定。

2023 年度該企業(yè) A、B 兩個項目的其他相關費用限額為 19.11 萬元[(88 ＋ 84) × 10% ÷ (1－ 10%)]，小于實際發(fā)生20 萬元 (12＋ 8)。則該企業(yè)當年 允許加計扣除的其他相關費用為 19.11 萬元，允許加計扣除的研發(fā)費用為191.11 萬元 (88＋ 84＋ 19.11)。

2023 年該企業(yè)的研發(fā)費用加計扣除額為 191.11 萬元(191.11 × 100%)。

4.資本化項目中 “其他相關費用”處理

按照現(xiàn)行政策規(guī)定，2021 年及以后年度，對于資本化項目 “其他相關 費用”的處理分以下四步：第一步按當年全部費用化項目和當年已結(jié)束的 資本化項目統(tǒng)一計算出當年全部項目 “其他相關費用”限額；第二步比較 “其他相關費用”限額及其實際發(fā)生數(shù)的大小，確定可以加計扣除的 “其 他相關費用”金額；第三步用可加計扣除的 “其他相關費用”金額除以全 部項目實際發(fā)生的 “其他相關費用”，得出可加計扣除比例；第四步用可 加計扣除比例乘以每個資本化項目實際發(fā)生的 “其他相關費用”，得出單 個資本化項目可加計扣除的 “其他相關費用”，與該項目其他可加計扣除 的研發(fā)費用一并在以后年度攤銷。

5.企業(yè)委托研發(fā)費用的有關規(guī)定

企業(yè)委托境內(nèi)的外部機構或個人開展研發(fā)活動發(fā)生的費用，可按規(guī)定 稅前扣除；加計扣除時按照研發(fā)活動發(fā)生費用的 80%作為加計扣除基數(shù)。委 托個人研發(fā)的，應憑個人出具的發(fā)票等合法有效憑證在稅前加計扣除 (個 人可通過電子稅務局等渠道申請發(fā)票或到稅務機關申請代開發(fā)票) 。其中 “研發(fā)活動發(fā)生的費用”是指委托方實際支付給受托方的費用。無論委托 方是否享受研發(fā)費用稅前加計扣除政策，受托方均不得加計扣除。委托外 部研究開發(fā)費用實際發(fā)生額應按照獨立交易原則確定。

根據(jù)財稅〔2018〕64 號相關規(guī)定，企業(yè)委托境外進行研發(fā)活動所發(fā)生 的費用，按照費用實際發(fā)生額的 80%計入委托方的委托境外研發(fā)費用。委托境外研發(fā)費用不超過境內(nèi)符合條件的研發(fā)費用三分之二的部分，可以按規(guī) 定在企業(yè)所得稅前加計扣除。要注意，委托境外個人進行研發(fā)活動所發(fā)生 的費用不可加計扣除。

6.企業(yè)委托關聯(lián)方和非關聯(lián)方管理要求的區(qū)別

委托方委托關聯(lián)方開展研發(fā)活動的，受托方需向委托方提供研發(fā)過程 中實際發(fā)生的研發(fā)項目費用支出明細情況。 比如，A 企業(yè) 2023 年委托B 關 聯(lián)企業(yè)研發(fā)，假設該研發(fā)項目符合研發(fā)費用加計扣除的相關條件。A 企業(yè)支 付給 B 企業(yè) 100 萬元。B 企業(yè)實際發(fā)生研發(fā)費用 90 萬元 (其中按可加計扣 除口徑歸集的費用為 85 萬元) ，利潤 10 萬元。2023 年，A 企業(yè)可加計扣 除的金額為 100 × 80% × 100%=80 萬元，但 B 企業(yè)應向 A 企業(yè)提供實際發(fā)生 費用 90 萬元的明細情況。

委托方委托非關聯(lián)方開展研發(fā)的，考慮到涉及商業(yè)秘密等原因，受托 方無需向委托方提供研發(fā)過程中實際發(fā)生的研發(fā)項目費用支出明細情況。

(三) 沖減研發(fā)費用的特殊情況

1.特殊收入應扣減可加計扣除的研發(fā)費用

企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用可按規(guī)定享受加計扣除政 策。實務中常有已歸集計入研發(fā)費用、但在當期取得的研發(fā)過程中形成的 下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，此類收入均為與研發(fā)活動直接 相關的收入，應沖減對應的可加計扣除的研發(fā)費用。為簡便操作，企業(yè)取 得研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，在計算確 認收入當年的加計扣除研發(fā)費用時，應從已歸集研發(fā)費用中扣減該特殊收 入，不足扣減的，加計扣除研發(fā)費用按零計算。

2.研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售的特殊 處理生產(chǎn)單機、單品的企業(yè)，研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售，產(chǎn)品所耗用的料、工、費全部計入研發(fā)費用加計扣除不 符合政策鼓勵本意�？紤]到材料費用占比較大且易于計量，企業(yè)研發(fā)活動 直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售的，研發(fā)費用中對應的 材料費用不得加計扣除。產(chǎn)品銷售與對應的材料費用發(fā)生在不同納稅年度 且材料費用已計入研發(fā)費用的，可在銷售當年以對應的材料費用發(fā)生額直 接沖減當年的研發(fā)費用，不足沖減的，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)沖減。

3.政府補助用于研發(fā)應區(qū)別處理

根據(jù) 2017 年第 40 號公告規(guī)定，企業(yè)取得的政府補助，會計處理時采 用直接沖減研發(fā)費用方法且稅務處理時未將其確認為應稅收入的，應按沖 減后的余額計算加計扣除金額。

根據(jù)《企業(yè)會計準則第 16 號—政府補助》規(guī)定，政府補助有總額法和 凈額法兩種會計處理方法。凈額法是將政府補助確認為對相關資產(chǎn)賬面價 值或者所補償成本費用等的扣減。按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，企業(yè)取得的 政府補助應確認為收入，計入收入總額。凈額法產(chǎn)生了稅會差異。企業(yè)在 稅收上將政府補助確認為應稅收入，同時增加研發(fā)費用，加計扣除應以稅 前扣除的研發(fā)費用為基數(shù)。但企業(yè)未進行相應調(diào)整的，稅前扣除的研發(fā)費 用與會計的扣除金額相同，應以會計上沖減后的余額計算加計扣除金額。 例如：2023 年，某企業(yè)發(fā)生研發(fā)費用 200 萬元，取得政府補助 50 萬元，當 年會計上的研發(fā)費用為 150 萬元，未進行相應的納稅調(diào)整，其稅前加計扣 除金額為 150 萬元 (150 × 100%)。

(四) 其他事項

1.研發(fā)費用加計扣除可以與其他企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項疊加享受

根據(jù)《國家稅務總局關于發(fā)布修訂后的<企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項辦理 辦法>的公告》 (2018年第 23 號)的規(guī)定，稅收優(yōu)惠，是指企業(yè)所得稅法規(guī) 定的優(yōu)惠事項， 以及國務院和民族自治地方根據(jù)企業(yè)所得稅法授權制定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項。包括免稅收入、減計收入、加計扣除、加速折舊、 所得減免、抵扣應納稅所得額、減低稅率、稅額抵免等。

按照《財政部 國家稅務總局關于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的 通知》  (財稅〔2009〕69 號 ) 的規(guī)定，企業(yè)所得稅法及其實施條例中規(guī)定 的各項稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時享受。 因此，企業(yè)既 符合享受研發(fā)費用加計扣除政策條件，又符合享受其他優(yōu)惠政策條件的， 可以同時享受有關優(yōu)惠政策。

例如，研發(fā)費用加計扣除政策可以疊加享受加速折舊政策。2017 年第 40 號公告將加速折舊的加計扣除口徑調(diào)整為就稅前扣除的折舊部分計算加 計扣除。某企業(yè) 2022 年 12 月購入并投入使用一專門用于研發(fā)活動的設備， 單位價值 1200 萬元，會計處理時按 8 年折舊，稅法上規(guī)定的最低折舊年限 為 10 年，不考慮殘值。企業(yè)對該項設備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式， 折舊年限縮短為 6 年 ( 10 ×60%=6 ) 。2023 年企業(yè)會計處理計提折舊額 150 萬元 ( 1200/8=150) ，稅收上因享受加速折舊優(yōu)惠可以扣除的折舊額是 200 萬元 ( 1200/6=200 ) ，若該設備 6 年內(nèi)用途未發(fā)生變化，每年均符合加計 扣除政策規(guī)定，則企業(yè)在 6 年內(nèi)每年直接就其稅前扣除的 “儀器、設備折 舊費”200 萬元進行加計扣除 200 萬元 ( 200 × 100%=200) 。

2.失敗的研發(fā)活動所發(fā)生的研發(fā)費用也可加計扣除

失敗的研發(fā)活動所發(fā)生的研發(fā)費用也可享受加計扣除。一是企業(yè)的研 發(fā)活動具有一定的風險和不可預測性，既可能成功也可能失敗，政策是對 研發(fā)活動予以鼓勵，并非單純強調(diào)結(jié)果；二是失敗的研發(fā)活動也并不是毫 無價值的，在一般情況下的 “失敗”是指沒有取得預期的結(jié)果，但可以取 得其他有價值的成果；三是許多研發(fā)項目的執(zhí)行是跨年度的，在研發(fā)項目 執(zhí)行當年，其發(fā)生的研發(fā)費用就可以享受加計扣除，而不是在項目執(zhí)行完 成并取得最終結(jié)果以后才可以申請加計扣除。在享受加計扣除時實際無法 預知研發(fā)成果，如強調(diào)研發(fā)成功才能加計扣除，將極大的增加企業(yè)享受優(yōu)惠的成本，降低政策激勵的有效性。

3.盈利企業(yè)和虧損企業(yè)都可以享受加計扣除政策

現(xiàn)行企業(yè)所得稅法第五條明確企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不 征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額， 為應納稅所得額，因此，企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費用，不論企業(yè)當年是盈利還是 虧損，其發(fā)生符合條件的研發(fā)費用均可以加計扣除。虧損企業(yè)享受研發(fā)費 用加計扣除后，將加大虧損額，在結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補虧損時，將減少以后 年度的應納稅所得額，從而享受到政策紅利。

企業(yè)需要關注的是，財稅〔2015〕119 號文件對研發(fā)費用會計核算提出 了若干要求：

1.遵照國家統(tǒng)一會計制度：企業(yè)應按照國家財務會計制度要求，對研 發(fā)支出進行會計處理。

2.設置研發(fā)支出輔助賬：對享受加計扣除的研發(fā)費用，按研發(fā)項目設 置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發(fā)費用實際發(fā)生額。企 業(yè)在一個納稅年度內(nèi)進行多項研發(fā)活動的，應按照不同研發(fā)項目分別歸集 可加計扣除的研發(fā)費用。企業(yè)研發(fā)費用各項目的實際發(fā)生額歸集不準確的， 稅務機關有權對其稅前扣除額或加計扣除額進行合理調(diào)整。

3.研發(fā)費用與生產(chǎn)費用分別核算：企業(yè)應對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用 分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的，不得實行加計 扣除。

(二) 研發(fā)支出輔助賬的樣式

研發(fā)項目立項時應設置研發(fā)支出輔助賬，由企業(yè)留存?zhèn)洳椤?/span>2015 年第 97 號公告和 2021 年第 28 號公告為指導企業(yè)設置研發(fā)支出輔助賬，明確了 研發(fā)支出輔助賬樣式，供企業(yè)參照使用， 以幫助企業(yè)防范相關風險。研發(fā) 支出輔助賬樣式包括以下幾種：

1.2015 版研發(fā)支出輔助賬樣式及匯總表：根據(jù) 2015 年第 97 號公告， 研發(fā)支出輔助賬樣式包括 4 種形式，分別為自主研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬 樣式、委托研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬樣式、合作研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬 樣式、集中研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬樣式。企業(yè)繼續(xù)使用 2015 版研發(fā)支出 輔助賬樣式的，可以參考 2021 版研發(fā)支出輔助賬樣式對委托境外研發(fā)費用、 其他相關費用限額的計算公式等進行相應調(diào)整。

2.2021 版研發(fā)支出輔助賬樣式及匯總表：與 2015 版研發(fā)支出輔助賬樣 式相比，2021 版研發(fā)支出輔助賬樣式將輔助賬體系由 “4 張輔助賬+1 張匯 總表”精簡為 “1 張輔助賬+1 張匯總表”，并精簡了輔助賬填報項目，減 少了企業(yè)填寫工作量。

3. 自行設計的研發(fā)支出輔助賬樣式：企業(yè)按照研發(fā)項目設置輔助賬時， 可以自主選擇使用 2015 版研發(fā)支出輔助賬樣式，或者 2021 版研發(fā)支出輔 助賬樣式，也可以參照上述樣式自行設計研發(fā)支出輔助賬樣式。企業(yè)自行 設計的研發(fā)支出輔助賬樣式，應當包括 2021 版研發(fā)支出輔助賬樣式所列數(shù) 據(jù)項，且邏輯關系一致，能準確歸集允許加計扣除的研發(fā)費用。

(三) 研發(fā)支出輔助賬核算流程

企業(yè)應根據(jù)研發(fā)項目的形式，在立項后按要求設置輔助賬。其中，選 擇 2015 版研發(fā)支出輔助賬樣式的，應根據(jù)研發(fā)項目的形式選擇相應的輔助 賬樣式，如自主研發(fā)的項目，選擇自主研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬樣式，委 托研發(fā)的項目，選擇委托研發(fā) “研發(fā)支出”輔助賬樣式等；選擇 2021 版研 發(fā)支出輔助賬樣式的，按研發(fā)項目設置輔助賬即可。 同一項 目既涉及費用化，又涉及資本化的應分別設置輔助賬。

企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用形成無形資產(chǎn)的，其稅收上 資本化的時點應與會計處理保持一致�！镀髽I(yè)會計準則第 6 號-無形資產(chǎn)》 規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段 支出。

1.研究階段支出

研究，是指為獲取新的科學或技術知識并理解它們而進行的獨創(chuàng)性的 有計劃調(diào)查。 比如，意在獲取知識而進行的活動，研究成果或其他知識的 應用研究、評價和最終選擇，材料、設備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務替代 品的研究，新的或經(jīng)改進的材料、設備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務的可能 替代品的配制、設計、評價和最終選擇等，均屬于研究活動。

研究階段是探索性的， 已進行的研究活動將來是否會轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā) 后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。 因此，對于企業(yè)內(nèi)部研 究開發(fā)項目，研究階段的有關支出，應當在發(fā)生時全部費用化，計入當期 損益 (管理費用) 。

2.開發(fā)階段支出

開發(fā)，是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應用 于某項計劃或設計， 以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品 等。 比如，生產(chǎn)前或使用前的原型和模型的設計、建造和測試，不具有商 業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟規(guī)模的試生產(chǎn)設施的設計、建造和運營等，均屬于開發(fā)活動。

考慮到進入開發(fā)階段的研發(fā)項目形成成果的可能性較大，如果企業(yè)能 夠證明開發(fā)支出符合無形資產(chǎn)的定義及相關確認條件，則可將其確認為無 形資產(chǎn)。具體來講，對于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目，開發(fā)階段的支出同時滿 足了下列條件的才能資本化，確認為無形資產(chǎn)，否則應當計入當期損益(管 理費用 ) 。

( 1 ) 完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。

( 2 ) 具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。

( 3 ) 無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生 產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的， 應當證明其有用性。

( 4 ) 有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的 開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。

( 5 ) 歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。

3.無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出

無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應當在發(fā)生時費用化，計入當 期損益 (管理費用) 。

(五) 共用的人員及儀器、設備、無形資產(chǎn)核算要求

部分企業(yè)特別是中小企業(yè)，從事研發(fā)活動的人員同時也會承擔生產(chǎn)經(jīng) 營管理等職能，用于研發(fā)活動的儀器、設備、無形資產(chǎn)同時也會用于非研 發(fā)活動。財稅〔2015〕119 號對允許加計扣除的研發(fā)費用不再強調(diào)“專門用 于”，為準確核算研發(fā)費用，企業(yè)應對此類人員參與研發(fā)活動情況及儀器、 設備、無形資產(chǎn)的使用情況做必要記錄，并將其實際發(fā)生的相關費用按實 際工時占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用間分配，未分配的不得 加計扣除。

(六) 研發(fā)費用的核算須做好部門間協(xié)調(diào)配合

研發(fā)費用的核算需要做大量的準備工作，如研發(fā)費用加計扣除政策要 求的留存?zhèn)洳橘Y料涉及公司決議、研發(fā)合同、會計賬簿、相關科技成果資 料等，因此需要企業(yè)研發(fā)、財務等各職能部門密切配合。如果各部門不能 有效配合，導致相關資料不全，會計核算不準確、不完整，會影響到準確 歸集研發(fā)費用以及享受優(yōu)惠政策。

(七) 企業(yè)集團集中開發(fā)的研發(fā)費用分攤需要關注關聯(lián)申報

注：  “季度和年度終了” 中的 “季度”是指 “申報享受研發(fā)費用加計扣除政策的二 季度和三季度”；  “享受優(yōu)惠時”中的 “預繳”是指 7 月份預繳申報第 2 季度 (按季預 繳) 或 6 月份 (按月預繳) 企業(yè)所得稅及 10 月份預繳申報第 3 季度 (按季預繳) 或 9 月份 (按月預繳) 企業(yè)所得稅。

(二) 享受研發(fā)費用加計扣除政策的時點

1.預繳申報享受

( 1 ) 企業(yè) 7 月份預繳申報第 2 季度 (按季預繳) 或 6 月份 (按月預繳) 企業(yè)所得稅時，能準確歸集核算研發(fā)費用的，可以結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng)營實際 情況， 自主選擇就當年上半年研發(fā)費用享受加計扣除政策。

對 7 月份預繳申報期未選擇享受優(yōu)惠的企業(yè)，在 10 月份預繳申報或年 度匯算清繳時能夠準確歸集核算研發(fā)費用的，可結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng)營實際情況， 自主選擇在 10 月份預繳申報或年度匯算清繳時統(tǒng)一享受。

( 2 ) 企業(yè) 10 月份預繳申報第 3 季度 (按季預繳) 或 9 月份 (按月預 繳 ) 企業(yè)所得稅時，能準確歸集核算研發(fā)費用的，企業(yè)可結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng) 營實際情況， 自主選擇就當年前三季度研發(fā)費用享受加計扣除政策。

對 10 月份預繳申報期未選擇享受優(yōu)惠的企業(yè)，在年度匯算清繳時能夠 準確歸集核算研發(fā)費用的，可結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng)營實際情況， 自主選擇在年 度匯算清繳時統(tǒng)一享受。

2.匯繳申報享受

企業(yè)年度匯算清繳時能夠準確歸集核算研發(fā)費用的，可以就當年發(fā)生 的研發(fā)費用享受加計扣除政策。

(三) 享受研發(fā)費用加計扣除政策的留存?zhèn)洳橘Y料

1.企業(yè)自主、委托境內(nèi)、合作、集中研發(fā)費用享受加計扣除政策的， 應留存?zhèn)洳橐韵沦Y料：

( 1 ) 自主、委托、合作研究開發(fā)項目計劃書和企業(yè)有權部門關于自主、 委托、合作研究開發(fā)項目立項的決議文件；

( 2 ) 自主、委托、合作研究開發(fā)專門機構或項目組的編制情況和研發(fā) 人員名單；

( 3 ) 經(jīng)科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發(fā)項目的合同，科 技行政主管部門一般是指技術合同登記機構；

( 4 ) 從事研發(fā)活動的人員 (包括外聘人員) 和用于研發(fā)活動的儀器、 設備、無形資產(chǎn)的費用分配說明 (包括工作使用情況記錄及費用分配計算 證據(jù)材料) ；

( 5 ) 集中研發(fā)項目研發(fā)費決算表、集中研發(fā)項目費用分攤明細情況表 和實際分享收益比例等資料；

( 6 )  “研發(fā)支出”輔助賬及匯總表； 

( 7 ) 企業(yè)如果已取得地市級 (含) 以上科技行政主管部門出具的鑒定 意見，應作為資料留存?zhèn)洳椤?

2.企業(yè)委托境外研發(fā)費用享受加計扣除政策的，應留存?zhèn)洳橐韵沦Y料：

( 1 ) 企業(yè)委托研發(fā)項目計劃書和企業(yè)有權部門立項的決議文件；

( 2 ) 委托研究開發(fā)專門機構或項目組的編制情況和研發(fā)人員名單；

( 3 ) 經(jīng)科技行政主管部門登記的委托境外研發(fā)合同，科技行政主管部 門一般是指技術合同登記機構；

( 4 )  “研發(fā)支出”輔助賬及匯總表；

( 5 ) 委托境外研發(fā)銀行支付憑證和受托方開具的收款憑據(jù)；

( 6 ) 當年委托研發(fā)項目的進展情況等資料。

( 7 ) 企業(yè)如果已取得地市級 (含) 以上科技行政主管部門出具的鑒定 意見，應作為資料留存?zhèn)洳椤?

企業(yè)預繳申報享受優(yōu)惠時，應將《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》 ( A107012 ) 與規(guī)定的其他資料一并留存?zhèn)洳椤?

企業(yè)對留存?zhèn)洳橘Y料的真實性、合法性承擔法律責任。按照 2018 年第 23 號公告，企業(yè)留存?zhèn)洳橘Y料應從企業(yè)享受優(yōu)惠事項當年的企業(yè)所得稅匯 算清繳期結(jié)束次日起保留 10 年。

(四) 稅務機關后續(xù)管理

企業(yè)享受優(yōu)惠事項后，稅務機關應適時開展后續(xù)管理。在后續(xù)管理時， 企業(yè)應當根據(jù)稅務機關管理服務的需要，按照規(guī)定的期限和方式提供留存 備查資料， 以證實享受優(yōu)惠事項符合條件。企業(yè)未能按照稅務機關要求提 供留存?zhèn)洳橘Y料，或者提供的留存?zhèn)洳橘Y料與實際生產(chǎn)經(jīng)營情況、財務核 算情況等不符，無法證實符合優(yōu)惠事項規(guī)定條件的，或者存在弄虛作假情 況的，稅務機關將依法追繳其已享受的企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并按照稅收征管 法等相關規(guī)定處理。